Dom pomocy społecznej – nawet gdy jego roczne obroty przekraczają 150 tys. zł – nie musi być podatnikiem VAT. A jeśli takowym już został, może powrócić do zwolnienia od VAT. Nie musi też instalować kasy rejestrującej po przekroczeniu 40 tys. zł obrotu na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług [1] rozróżniają dwojakiego typu zwolnienia od podatku od towarów i usług: przedmiotowe i podmiotowe.

Przedmiotowe zwolnienie od VAT obejmuje usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej [2], a także dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, na rzecz beneficjenta tej pomocy, wykonywane m.in. przez domy pomocy społecznej wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę oraz prowadzone przez podmioty posiadające zezwolenie wojewody (art. 43 ust. 1 pkt 22 lit. b ustawy o VAT ).

Podmiotowe zwolnienie od VAT obejmuje podmioty świadczące pomoc społeczną, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym 100 tys. zł, a także nie przekracza w ciągu bieżącego roku kwoty 150 tys. zł – przy czym do sprzedaży opodatkowanej nie zalicza się opłat z tytułu świadczenia usług pomocy społecznej, które należą do sprzedaży zwolnionej od VAT (art. 113 ust. 1 i 2 ustawy o VAT ).

Do kwoty 150 tys. zł nie wlicza się:
− kwoty podatku VAT,
− zwolnionej od podatku VAT wartości odpłatnego świadczenia usług oraz odpłatnej dostawy towarów,
− wartości towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Zatem podatnik świadczący pomoc społeczną, u którego wartość sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT, czyli innej niż zwolniona od VAT, do której należą właśnie usługi pomocy społecznej, nie przekroczyła w poprzednim roku 100 tys. zł i nie przekroczy w bieżącym kwoty 150 tys. zł – jest zwolniony od tego podatku.

Przykład 1
Dom pomocy społecznej (DPS) osiągnął za 2010 r. roczny obrót ogółem 170 tys. zł. Głównym składnikiem tego obrotu są wpłaty pensjonariuszy za pobyt w DPS. Obrót pozostały – w wysokości 30 tys. zł – to obrót: ze świadczenia usług rehabilitacyjnych, z krótkotrwałego zakwaterowania, wynajmu na cele użytkowe oraz usług stołówkowych dla osób starszych z zewnątrz. Zgodnie z treścią art. 113 ust. 1 i 2 ustawy o VAT , ten opisany DPS może korzystać ze zwolnienia podmiotowego od VAT.

Z przykładu 1 wynika, że mimo iż obroty DPS za poprzedni rok podatkowy przekroczyły 100 tys. zł, nie musi być on podatnikiem VAT. Są to bowiem jego łączne roczne obroty, w które wliczone zostały także wpłaty pensjonariuszy za pobyt w DPS. A te, zgodnie z art. 113 ust. 2 ustawy o VAT , powinny zostać odjęte. Po ich odjęciu zostaje właśnie kwota, która w żaden sposób nie kwalifikuje DPS do grona podatników VAT. Oznacza to, że ww. DPS nie jest zobowiązany do comiesięcznego rozliczania VAT za pomocą deklaracji VAT-7.

Czy DPS może powrócić do zwolnienia podmiotowego od VAT?

Zwolnienie podmiotowe od VAT polega na tym, że dany podmiot nie jest podatnikiem VAT i nie ma żadnych związanych z tym podatkiem obowiązków: nie rozlicza w ogóle podatku VAT, a zatem nie wystawia faktur VAT, nie ewidencjonuje ich w ewidencji sprzedaży, a także nie składa okresowych (tj. comiesięcznych lub cokwartalnych) deklaracji VAT-7. Nie ewidencjonuje także w ewidencji zakupów otrzymanych faktur VAT, od których może odliczać VAT naliczony.

Zwolnienie podmiotowe od VAT przysługuje każdemu podmiotowi, który spełnia warunki określone w art. 113 ustawy o VAT – a zatem:
− nie osiągnął za ubiegły rok, czyli 2010 r., pułapu obrotów ze stawkami VAT, wynoszącego 100 tys. zł,
− w trakcie 2011 r. nie osiągnął jeszcze i już nie osiągnie pułapu obrotów ze stawkami VAT, wynoszącego z kolei 150 tys. zł, przy czym należy pamiętać, że jest to obrót z potencjalnymi, nominalnymi stawkami VAT, tj. 0%, 5%, 8%, 23% (a w 2010 r. z 0%, 3%, 7% i 22%).

Do limitu tego wchodzą np.: obrót z wynajmu użytkowego (czynsz najmu), opodatkowany zwykle 23% stawką VAT, czy też zwrot kosztów refakturowanych usług, opodatkowanych zwykle stawką 8% (woda, śmieci i ścieki) lub 23% (usługi telefoniczne lub internetowe), zwrot kosztów odsprzedawanej energii elektrycznej, ogrzewania i gazu, opodatkowanych zwykle stawką 23%, a także opłata za krótkotrwały pobyt czy usługi stołówkowe ze stawką 8% (w 2010 r. ze stawką 7%). Przy czym, co podkreślono już wyżej, nie wlicza się do tego limitu obrotu wartości usług zwolnionych od VAT. Dla podmiotu zajmującego się pomocą społeczną oznacza to, że nie wlicza tu on swoich podstawowych usług, tj. usług pomocy społecznej czy np. czynszu z wynajmu (udostępnienia) pomieszczeń na cele mieszkalne. Także świadczenia usług rehabilitacyjnych.

Jeśli zatem pomiot zajmujący się pomocą społeczną jest obecnie podatnikiem VAT czynnym i składa deklaracje podatkowe VAT-7, a spełnia ww. wytyczne, to może on w każdej chwili powrócić do zwolnienia podmiotowego od VAT, czyli zaprzestać składania tych deklaracji i prowadzenia ewidencji sprzedaży do celów prawidłowego wypełnienia deklaracji VAT-7 – pod warunkiem jednak że od tzw. zapisania się na VAT upłynął co najmniej jeden rok kalendarzowy. Wynika to z art. 113 ust. 11 ustawy o VAT w brzmieniu: „Podatnik, który utracił prawo do zwolnienia od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1”. Przy czym zgodnie z art. 113 ust. 1 tej ustawy: „Zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150 tys. zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku”.

Uwaga! Należy pamiętać, że mimo podania w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT kwoty 150 tys. zł za poprzedni rok podatkowy, 2010 r. był rokiem przejściowym, w którym faktycznie obowiązywała kwota 100 tys. zł.

Technicznie powinno to wyglądać następująco. Podmiot zajmujący się pomocą społeczną, który obecnie jest czynnym podatnikiem VAT i spełnia ww. warunki, czyli który za 2010 r. nie osiągnął obrotu opodatkowanego stawkami VAT w wysokości 100 tys. zł i który nie osiągnął jeszcze w 2011 r. ani nie osiągnie do końca tego roku obrotu opodatkowanego stawkami VAT w wysokości 150 tys. zł, a ponadto rozliczał VAT przez co najmniej jeden rok kalendarzowy, może złożyć do właściwego naczelnika urzędu skarbowego wypełniony dokument (deklarację) VAT-Z. W ten sposób podmiot zajmujący się pomocą społeczną może „wypisać się z VAT”.

VAT-Z to dokument składany przez podatnika VAT czynnego o zaprzestaniu wykonywania czynności objętych podatkiem VAT. Jednostka ta zaznacza w dokumencie VAT-Z w poz. 21 Przyczyna zaprzestania wykonywania czynności (zaznaczyć właściwy kwadrat) – kwadrat 4 „inna”. Z kolei w poz. 23 wpisuje: „Kwartał, miesiąc/rok, za który podatnik złożył (złoży) ostatnią deklarację podatkową”. I na tym koniec.

Jeśli zatem podmiot zajmujący się pomocą społeczną pragnący na nowo skorzystać z prawa do zwolnienia od VAT:
1) rozliczał VAT przez cały 2010 r.,
oraz
2) nie osiągnął za 2010 r. obrotu opodatkowanego stawkami VAT w wysokości
100 tys. zł oraz nie osiągnął jeszcze w 2011 r. ani nie osiągnie do końca tego roku obrotu opodatkowanego stawkami VAT w wysokości 150 tys. zł,
oraz
3) przedmiotem sprzedaży (aportu lub zamiany) nie były ani grunt budowlany, ani usługa doradcza, ani inne czynności wskazane w art. 113 ust. 13 ustawy o VAT ,
oraz
4) wpisze w dokumencie VAT-Z w poz. 23 – tj. „kwartał, miesiąc/rok, za który podatnik złożył (złoży) ostatnią deklarację podatkową” – np. „sierpień 2011 r.” lub „II/2011” i złoży ten dokument do urzędu skarbowego
− może już od września 2011 r. czuć się podatnikiem zwolnionym z obowiązku comiesięcznego lub cokwartalnego rozliczania VAT.

Powyższe dotyczy w całej rozciągłości każdego innego „podatnika VAT czynnego”, który spełnia ww. warunki i chce na nowo zostać „podatnikiem VAT zwolnionym”.

@page_break@

Czy DPS może nie mieć kasy rejestrującej?

Kasa rejestrująca i emitowany przez nią paragon są przeznaczone wyłącznie do ewidencjonowania obrotu na rzecz ludności, czyli na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz na rzecz rolników ryczałtowych. Kasa rejestrująca nie ewidencjonuje obrotu na rzecz innych podmiotów niż np. podmioty gospodarcze.

Jednak ze stosowania tej szczególnej ewidencji Minister Finansów zwalnia na czas określony niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności dokonywane na rzecz ludności. Powodem zwolnienia są rodzaj prowadzonej działalności na rzecz ludności bądź wysokość osiąganego obrotu na rzecz ludności (nieprzekraczającego kwoty 40 tys. zł).

W 2011 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących obowiązuje rozporządzenie Ministra Finansów z 26.07.2010 r.[3], o tym samym tytule.

Do końca 2010 r. nie stosowały kas rejestrujących domy pomocy społecznej będące podmiotami świadczącymi na rzecz ludności usługi w zakresie opieki społecznej (PKWiU 85). Oczywiście, jeśli obrót osiągany z tego tytułu stanowił co najmniej 70% całkowitego obrotu osiąganego od ludności. Obrót w wysokości 40 tys. zł był wtedy nieistotny, tj. mógł być przekroczony. Stanowiła o tym poz. 26 załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z 23.12.2009 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących[4] w brzmieniu: „Usługi w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej (PKWiU 85)”.

Począwszy od 1.01.2011 r., poz. 26 wykreślono ze zwolnień od stosowania kas rejestrujących. Jednak zasady zwolnień od stosowania kas rejestrujących, ustalone na 2010 r., obowiązywały jeszcze cztery miesiące, tj. do końca kwietnia 2011 r. Oznaczało to, że podatnicy świadczący ww. usługi (a także inne wykreślone) zostali formalnie zobowiązani do stosowania kas rejestrujących, począwszy od 1.05.2011 r. Jeżeli jednak załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z 26.07.2010 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących w opisie danej pozycji zawierał określony rodzaj zwolnienia, to mimo przekroczenia kwoty obrotu na rzecz ludności w wysokości 40 tys. zł, zwolnienie takie nadal ma zastosowanie.

Przykład 2
DPS z tytułu otrzymywanych wpłat od ludności, tj. od pensjonariuszy, z tytułu krótkotrwałego zakwaterowania oraz z tytułu świadczonych usług mieszkaniowych, uzyskał obrót w wysokości 120 tys. zł. Wszystkie wpłaty od pensjonariuszy DPS otrzymuje na konto bankowe. Natomiast wpłaty z tytułu krótkotrwałego zakwaterowania oraz wpłaty z tytułu świadczonych usług mieszkaniowych DPS otrzymuje na podstawie wystawionych faktur VAT.

Mimo przekroczenia przez DPS kwoty obrotu na rzecz ludności w wysokości 40 tys. zł, ale z kolei z uwagi na przekazywanie wpłat przelewami bankowymi i wystawione faktury, DPS może korzystać ze zwolnienia od VAT. Potwierdzają to poz. 21, poz. 24 i poz. 37 załącznika.

Zwolnienie od stosowania przez DPS kas rejestrujących potwierdzają także wyjaśnienia i interpretacje indywidualne wydane przez Ministra Finansów, np. wyjaśnienia z 24.06.2011 r.dotyczące obowiązku ewidencji VAT przy użyciu kas fiskalnych przez jednostki organizacyjne pomocy społecznej[5]. W piśmie tym, skierowanym do Ministra Pracy i Polityki Społecznej, Minister Finansów wyjaśnia:
„(…) w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2010 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. Nr 138, poz. 930) zrezygnowano z dalszego stosowania zwolnień od ewidencji kasowej w odniesieniu do licznych grup zawodowych świadczących usługi, w tym również usługi związane z szeroko rozumianą opieką społeczną.

W zakresie usług objętych obowiązkiem stosowania kas są również dziedziny objęte zwolnieniem od podatku od towarów i usług. Fakt, iż dom pomocy społecznej świadczy wyłącznie usługi zwolnione od podatku od towarów i usług, nie stanowi podstawy do zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Istotnym jest również, iż ww. rozporządzenie przewiduje funkcjonowanie pewnych kategorii zwolnień, z których mogą korzystać domy pomocy społecznej, po spełnieniu określonych w tym rozporządzeniu warunków.

Podatnicy osiągający obroty poniżej kwoty 40 tys. zł z działalności, o której mowa w art. 111 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, lub wykonujący niewielką ilość transakcji (do 50 w skali roku), czy też świadczący usługi, za które zapłata w całości wpływa odpowiednio na rachunek bankowy podatnika są bowiem objęci systemem zwolnień od ewidencjonowania przy zastosowaniu kas rejestrujących.
(…) w zakresie wykorzystania zwolnienia usług, za które zapłata w całości wpływa na rachunek bankowy podatnika (usługi, o której mowa w poz. 37 załącznika), mogą zaistnieć pewne komplikacje wynikające z rozbieżności zapisów ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej, zgodnie z którą miesięczna opłata za pobyt w domu pomocy społecznej nie może być wyższa niż 70% dochodu osoby przebywającej w domu pomocy społecznej, nie więcej niż miesięczny koszt utrzymania mieszkańca w danym roku oraz zapisów ustawy z dnia 17 grudnia 1998 r. o emeryturach i rentach, zgodnie z którą ZUS z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych przesyła na konto domu pomocy społecznej 65% miesięcznego świadczenia.

Z uwagi na powyższe rozbieżności, domy pomocy społecznej muszą prowadzić dodatkowe rozliczenia z mieszkańcami domów pomocy społecznej w tych przypadkach, gdy na konto nie wpłynęła pełna odpłatność. Synchronizacja powyższych regulacji pozwoliłaby na pełne wykorzystanie zwolnienia od stosowania kas rejestrujących.

Ponadto (…) obowiązek stosowania kas rejestrujących dotyczy podatników dokonujących sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Oznacza to, że nie podlega obowiązkowi prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas dostawa towarów i świadczenie usług w części, w jakiej te czynności są opłacane przez inne podmioty niż osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej”.

Z cytowanego pisma Ministra Finansów skierowanego do Ministra Pracy i Polityki Społecznej wynika jasno, że wpłata przez ZUS z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych na konto domu pomocy społecznej 65% miesięcznego świadczenia, nie podlega ewidencjonowaniu na kasie rejestrującej, gdyż płatnikiem jest inny podmiot niż osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej (tj. inna niż pensjonariusz DPS).

Z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 2.06.2011 r.[6] stwierdził:

„Z przedstawionego wniosku wynika, iż Dom Opieki Społecznej, działając na podstawie ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej, świadczy usługi pomocy społecznej wraz z zakwaterowaniem. W 2010 r. Wnioskodawca był objęty zwolnieniem z obowiązku prowadzenia ewidencji za pomocą kasy rejestrującej na podstawie Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2009 r. (Dz. U. Nr 224, poz. 1797) w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, zgodnie z § 2 w związku z poz. 26 załącznika Usługi w zakresie zdrowia i opieki społecznej.

Ponadto opłaty za pobyt w Domu Opieki Społecznej za świadczone usługi Wnioskodawcy dokonywane są przez płatników wyłącznie przelewami bankowymi. Każdy mieszkaniec Domu ma założoną indywidualną kartotekę i założone odrębne konto. W kartotece ujawnia się imię i nazwisko mieszkańca, dane płatnika, naliczenie należnych opłat i każdy wpływ wpłaty na konto mieszkańca. Ewidencja prowadzona jest w systemie komputerowym i jednoznacznie z niej wynika, jaki jest tytuł opłaty oraz kogo transakcja dotyczy. Jednocześnie Wnioskodawca oświadczył, iż przed dniem 1 stycznia 2011 roku nie dokonywał ewidencji świadczonych usług przy użyciu kas rejestrujących, a prowadzony do dnia 1 lutego 2011 r. obrót gotówkowy obejmował wyłącznie zapisy za pośrednictwem raportów kasowych prowadzonych w formie papierowej i dotyczył działalności Domu, z wyłączeniem odpłatności za pobyt mieszkańców.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy oraz okoliczności przedstawione we wniosku stwierdzić należy, iż Wnioskodawca spełnia wszystkie wymienione wyżej warunki i tym samym świadczone przez niego usługi opieki społecznej korzystają ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących do dnia 31 grudnia 2012 r., na mocy § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2010 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, w powiązaniu z poz. 37 załącznika do tego rozporządzenia, o ile w tym okresie nie wystąpią przesłanki ograniczające to prawo”.

3. Podsumowanie
Z powyższego jasno wynika, że dom pomocy społecznej, mimo przekroczenia łącznie rocznych obrotów 150 tys. zł, nie musi być podatnikiem VAT, jeśli kwota ta bowiem zawiera w sobie wpłaty od pensjonariuszy, które, co do zasady, powinny być pomijane przy wyliczeniu tej kwoty. A jeśli DPS mimo wszystko został już wcześniej podatnikiem VAT (gdy obowiązywał limit zwolnień od VAT w wysokości dużo niższej, bo 50 tys. zł) , może po roku znów powrócić do zwolnienia podmiotowego od VAT. Ponadto po przekroczeniu 40 tys. zł obrotu na rzecz ludności, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych, DPS nie musi instalować kasy rejestrującej. Musi tylko spełnić któryś z warunków do takowego zwolnienia, opisanych w załączniku do rozporządzenia Ministra Finansów z 26.07.2010 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, np. otrzymywać wpłaty z ZUS lub od pensjonariuszy na konto bankowe czy też na podstawie wystawionych faktur.

Przypisy:
[1] Ustawa z 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej: ustawa o VAT .
[2] Ustawa z 12.03.2004 r. o pomocy społecznej (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1362 ze zm.).
[3] Rozporządzenie Ministra Finansów z 26.07.2010 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. Nr 138, poz. 930).
[4] Rozporządzenie Ministra Finansów z 23.12.2009 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. Nr 224, poz. 1797).
[5] Wyjaśnienia Ministra Finansów z 24.06.2011 r. dotyczące obowiązku ewidencji VAT przy użyciu kas fiskalnych przez jednostki organizacyjne pomocy społecznej (PT7/8183/87/451/KWA/1/PHMJ3500), http://www.rp.pl/artykul/686174.html.
[6] Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących na mocy § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2010 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, w powiązaniu z poz. 37 załącznika do tego rozporządzenia, interpretacja indywidualna z 2.06.2011 r. (IPPP2/443-541/11-6/JO), http: //sip.mf.gov.pl.